Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet

Skatteverket har utfärdat ett ställningstagande som rör bedömningen av det nya fastighetsbegreppet i mervärdesskattelagen samt ett par ställningstaganden med svar på frågor om myndighetens tolkningar av det nya begreppet.

Som vi har skrivit om tidigare i Tax matters har det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet ändrats vid årsskiftet. Det innebär förändringar i tillämpningen för bland annat fastighetsägare samt byggföretag och andra som utför arbeten på byggnader, konstruktioner eller maskiner och utrustning som installerats i sådana.

Bedömningen av vad som utgör en fastighet

I sitt ställningstagande utgår Skatteverket från förarbetena och uttalar att vissa faktorer ska beaktas vid bedömningen av om det är fråga om en fastighet. Med fastighet avses byggnad eller konstruktion som är fäst vid marken och inte kan monteras ned eller flyttas med lätthet. Vid denna bedömning ska följande faktorer särskilt beaktas:

• Vad är den faktiska användningen och syftet med användningen?
• Ska byggnaden användas tillfälligt (såsom manskapsbodar vid byggplatser) eller under en längre tid?
• Behövs det särskilda kunskaper eller hjälpmedel för nedmonteringen och hur lång tid tar det?
• Vad är kostnaden för arbetet i förhållande till värdet på det som ska nedmonteras?
• Skulle en nedmontering eller flytt av en byggnad förstöra den eller minska dess värde betydligt?

Skatteverket uttalar exempelvis att en modulbyggnad kan vara fastighet om det behövs betydande resurser och längre tid för att montera ned byggnaderna och det föreligger omfattande el-, vatten-, och avloppsinstallationer. Skatteverket förtydligar även att en husbåt som är permanent ansluten till el- och vatten, inte kan förflyttas för egen maskin (utan kräver bogserbåt) samt har en postadress är att betrakta som en fastighet ur momssynpunkt.

Även vissa föremål i en byggnad anses som fastighet

Som fastighet anses även föremål som installerats och ingår som en integrerad del av en byggnad utan vilken byggnaden är ofullständig. Exempel på detta är dörrar, tak, fönster, toaletter och handfat samt innerväggar, väggbeklädnader och golvbeläggningar. Dessa utgör komplement till byggnaden oavsett hur byggnaden är utformad och oavsett vilken sorts komplement det är fråga om. Skatteverket anger exempelvis att en värdevalvsdörr alltid utgör fastighet just för att det är en dörr och ett komplement till byggnaden. Det har då inte någon betydelse att värdevalvsdörren till sin karaktär är mycket specifik och i princip bara förekommer i vissa byggnader.

Andra föremål kan anses vara fastighet för att byggnaden är specifikt utformad och att föremålet behövs för användningen av byggnaden. Bedömningen ska göras utifrån byggnadens ändamål. Skatteverket uttalar vidare att en bostadsbyggnad är ofullständig om det saknas kyl, frys, diskmaskin och spis i köket respektive badkar/dusch i badrummet. Skatteverket anser även att tvättmaskin får anses ingå i en bostadsbyggnad. Däremot är en mikrovågsugn och kaffebryggare som står på köksbänken lös egendom. Detta gäller även parabolantenn, markiser och mellanglaspersienner.

Även turbiner i kraftverk, maskinell utrustning i ett vindkraftverk, laboratorieutrustning i ett sjukhus, orgel i en kyrka, fastmonterade stolar i en biosalong och passagekontroller på en flygplats anses vara fastighet. Byggnaderna skulle vara ofullständiga utan dessa föremål och därmed omfattas de av fastighetsbegreppet. Motsvarande bedömning görs för fast monterade larm och övervakningsutrustning i specifikt utformade fastigheter, såsom larm och övervakningsutrustning i ett fängelse eller i en bank där värdesaker förvaras.

Hittills har fast monterade butikshyllor och annan butiksinredning ansetts utgöra fastighet (verksamhetstillbehör). Efter årsskiftet ska dessa inte utgöra fastighet enligt Skatteverket, dels eftersom begreppet verksamhetstillbehör avskaffas, dels eftersom butiksbyggnader inte anses vara sådana byggnader som är specifikt utformade för sitt ändamål. Däremot anser Skatteverket att gymnastiksalar är specifikt utformade byggnader vilket innebär att ribbstolar, vikväggar och basketställningar utgör fastighet.

Därutöver kan föremål, maskiner och utrustning som är installerade i en byggnad, men som inte uppfyller kravet på att byggnaden ska vara ofullständig utan dem, ändå vara fastighet om de är installerade på ett sådant sätt att byggnaden eller konstruktionen skulle förstöras eller förändras om utrustningen avlägsnades.

Kommentar

Det framkommer inte så mycket information i förarbetena om hur lagstiftaren anser att fastighetsbegreppet ska tillämpas. Det är därför positivt att Skatteverket har utfärdat ställningstaganden som visar hur myndigheten, åtminstone inledningsvis innan domstolarna har gjort sina prövningar, kommer att tillämpa de nya reglerna.

Vi kan konstatera att Skatteverket lägger stor vikt vid byggnadens karaktär och användning vid bedömningen av om installerade föremål och utrustning utgör fastighet eller inte. Larmanordningar anses till exempel vara fastighet i ett fängelse men det tycks inte, enligt Skatteverkets mening, utgöra fastighet i andra byggnader, såsom kontors- eller butiksbyggnader eller bostäder. Det gäller även passagekontroller i andra byggnader än flygplatser och liknande.

Såsom framgår av ovanstående kan installerad utrustning anses vara fastighet om byggnaden skulle förstöras eller förändras om den skulle flyttas därifrån. Skatteverket anger att förändringen ska vara väsentlig. Begreppet väsentligt återfinns inte i lagtexten eller i förarbetena utan är Skatteverkets eget tillägg. I de förklarande anmärkningarna till EU-förordningen som ligger till grund för det nya fastighetsbegreppet anges att förändringen inte får vara obetydlig, vilket enligt vår mening inte är detsamma som att den är väsentlig. Ett exempel på vad som inte ska omfattas av fastighetsbegreppet är emellertid när det endast blir hål i väggen efter att en viss utrustning tagits bort.

Sammanfattningsvis kommer vi nog att få återkomma till fastighetsbegreppet när det gäller hur det ska tillämpas i praktiken. Enligt vår bedömning kommer det ställas ganska höga krav på byggföretag som ska utföra arbeten. De måste redan när jobbet utförs fundera över om arbetet avser föremål eller utrustning som installeras i en specifikt utformad fastighet eller, om så inte är fallet, vilka förändringar det skulle bli på fastigheten om föremålet skulle tas bort igen. Detta gäller företag inom många branscher men larmföretag, skyltföretag och företag som installerar utrustning i industrier kan behöva fundera lite extra på hur nuvarande rutiner ska förändras. Både köpare och säljare kan således utsätta sig för momsexponering om det görs en felaktig bedömning av vad som utgör fastighet enligt den nya definitionen.