Pelare II - regeringen har överlämnat propositionen till riksdagen

Den 26 oktober 2023 överlämnade regeringen propositionen för de svenska reglerna avseende implementeringen av EU-direktivet för en global minimiskatt (tilläggsskatt för företag i stora koncerner) till riksdagen. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2024.

Vad har hänt hittills?

OECD och G20 bedriver sedan några år tillbaka ett arbete inom det så kallade Inclusive Framework med syfte att införa en global minimibeskattning (Pelare II). EU antog i december 2022 ett direktiv på området, vilket innebär att senast vid utgången av 2023 ska samtliga medlemsstater ha infört nationella regler som speglar direktivet. Direktivet är i sin tur baserat på förslag som arbetats fram inom OECD och som bygger på de modellregler som har tagits fram inom ramen för arbetet med en så kallad tvåpelarlösning.

I februari 2023 kom ett första förslag (SOU 2023:6) och i mars, ett tillägg (promemoria Fi2023/01114) till utformningen av de svenska reglerna för implementering av EU-direktivet. Den 31 augusti 2023 överlämnade den svenska regeringen lagrådsremissen till Lagrådet. Lagrådsremissen innehöll i sak inte särskilt stora förändringar i förhållande till de tidigare förslagen. Den 17 oktober 2023 publicerades Lagrådets yttrande över lagrådsremissen. Lagrådet var starkt kritiskt till att tiden för beredandet av förslaget hade varit allt för kort och lyfte en rad språkliga och strukturella synpunkter. Den 26 oktober 2023 överlämnade regeringen propositionen (prop. 2023/24:32) till riksdagen. Riksdagen förväntas anta förslaget inom kort. 

I denna artikel behandlar vi i korthet vissa av de förändringar och förtydliganden som har tagits in i propositionen i förhållande till tidigare förslag. Det kan dock noteras att propositionen överlag inte innehåller så stora förändringar i sak jämfört med tidigare. Vidare tar vi upp några av de synpunkter som Lagrådet framfört i sitt yttrande. 

Särskilt om lagstiftningsprocessen 

Under lång tid har det pågått ett internationellt arbete med att säkerställa en global minimiskattenivå för stora multinationella och nationella koncerner, såväl inom ramen för OECD/G20:s Inclusive Framework som inom EU. Det är fråga om genomgripande och komplexa förändringar för beskattningen av de koncerner som omfattas av det nya regelsystemet. Trots omfattningen av förändringen och reglernas komplexitet, förväntas  regelsystemet sättas på plats under en mycket stark tidspress. 

Lagrådet lyfter i sitt yttrande fram de problem som uppkommer i lagstiftningsarbetet när både OECD-regler och ett EU-direktiv ligger bakom utformningen av de svenska lagförslagen. Lagrådets uppfattning är att förslagen inte lever upp till de höga krav på tillgänglighet, begriplighet och tydlighet som gäller för svensk lagstiftning. Lagrådet anser vidare att det genom lagtexten är svårt att uppnå en förståelse för hur systemet med tilläggsskatt är avsett att fungera och att förslagen därför är i stort behov av ytterligare bearbetning och att det även finns ytterligare materiella och redaktionella förbättringar som är nödvändiga.

Förhållandet mellan OECD:s riktlinjer och tillämpningen/tolkningen av de svenska reglerna är ett särskilt problem som Lagrådet tar upp i sitt yttrande. 

Lagrådet rekommenderar därför att den föreslagna lagstiftningen blir föremål för en översyn inom en snar framtid samt att vissa delar i förslaget får en senare ikraftträdandetidpunkt bland annat för att underlätta för företagen att hantera den administrativa börda som lagförslagen medför. Samtidigt medger Lagrådet att utrymmet för att skjuta upp ikraftträdandetidpunkten är begränsat med hänsyn till att andra länder implementerar reglerna 1 januari 2024.

Regler för tilläggsskatt - tydligare ordningsföljd

Det finns tre olika regler för tilläggsskatt: en nationell tilläggsskatt, en huvudregel för tilläggsskatt och en kompletteringsregel för tilläggsskatt. Enligt lagförslagen har Sverige valt att införa en så kallad nationell tilläggsskatt tillsammans med de två övriga reglerna. En nationell tilläggsskatt är en skatt på inhemska koncernenheter som leder till att minimiskattenivån uppnås. I praktiken får den nationella tilläggsskatten företräde (även om man också behöver göra beräkningar enligt övriga regler). I propositionen har regeringen förtydligat ordningsföljden för tillämpningen av de tre reglerna. Först tillämpas nationell tilläggsskatt, därefter huvudregeln och i sista hand kompletteringsregeln.

Särskilt om vissa definitioner

I lagförslagen finns det en särskild definition av “koncern” som gäller i förhållande till tilläggsskatt. För att tydliggöra att denna definition inte påverkar tillämpningen av koncernbegreppet i inkomstskattelagen (IL) föreslås det att detta ska klargöras genom ett tillägg i bestämmelserna i IL.

När det gäller definitionen av begreppet en “allmänt erkänd redovisningsstandard” innehåller propositionen ett förtydligande som innebär att med detta avses (inom EU) IFRS. Däremot omfattas inte K3-regelverket av denna definition utan det omfattas istället av definitionen för godkända redovisningsstandarder. Detta får bland annat betydelse på så sätt att när det gäller en godkänd redovisningsstandard behöver behandlingen av poster eller transaktioner justeras för att neutralisera effekten av eventuella betydande snedvridningar av konkurrensen, vilka kan uppkomma genom tillämpningen av en särskild princip eller ett särskilt förfarande enligt den godkända redovisningsstandarden. 

Vad avser beräkningen av tilläggsskatten anser regeringen att denna ska beräknas utifrån de principer som moderföretaget tillämpar i sin koncernredovisning. Av det följer att det är de faktiskt använda principerna som ska få genomslag. Om redovisningsprinciperna tillåter olika val så ska det val som företaget rent faktiskt har gjort i koncernredovisningen användas. Detta bör innebära att om den rapporterande enheten och Skatteverket har olika uppfattning om hur en standard ska tillämpas är det den rapporterande enheten som ges företräde under förutsättning att standarden ger utrymme för denna tillämpning.

Företrädaransvar får inte beslutas

I det förslag till lag om tilläggsskatt för företag i stora koncerner som lades fram i SOU:n gjordes bedömningen att det fanns starka skäl som talade emot att reglerna om företrädaransvar skulle omfatta även tilläggsskatt. I promemorian föreslogs att förfarandereglerna avseende tilläggsskatt skulle införas i skatteförfarandelagen (SFL) istället för att det - som i utredningens förslag - skulle införas särskilda förfaranderegler i lagen om tilläggsskatt för företag i stora koncerner. I promemorian togs det därför med ett förslag om ett undantag från reglerna om företrädaransvar vad avser tilläggsskatt. Regeringen gjorde sedan i lagrådsremissen bedömningen att bestämmelserna om företrädaransvar i SFL skulle vara tillämpliga även avseende tilläggsskatt. Det innebar att remissinstanserna aldrig hade möjlighet att yttra sig över att bestämmelserna om företrädaransvar skulle bli tillämpliga. Lagrådet har i sitt yttrande påtalat att det mot denna bakgrund är tveksamt om regeringsformens beredningskrav är uppfyllda när det gäller bestämmelser om företrädaransvar.

Regeringen har tagit till sig av Lagrådets kritik och det föreslås därför i propositionen att det i SFL tas in en bestämmelse med innebörden att företrädaransvar inte får beslutas för belopp som avser skatt enligt lagen om tilläggsskatt för företag i stora koncerner.

Avslutande kommentarer

Det var inte oväntat att Lagrådets kritik gällande den forcerade processen inte har föranlett någon ändring av ikraftträdandetidpunkten. Förutsatt att riksdagen nu fattar beslut så talar allt för att reglerna i sin helhet börjar gälla per den 1 januari 2024. Som nämnts följer propositionen i huvudsak Lagrådsremissen men med några förtydliganden och redaktionella ändringar. Vad som inte tagits med i nuvarande lagförslag är till exempel de administrativa riktlinjer som OECD gav ut i juli. De svenska reglerna kommer därför sannolikt att omarbetas ytterligare inom en snar framtid.

Även om regeringen till viss del har beaktat de synpunkter som Lagrådet har lämnat och gjort en del förändringar i förslagen, föreligger det fortfarande en mängd oklarheter. Enligt vår mening är det förståeligt att den snäva tidsramen har inneburit vissa begränsningar i vilka riktlinjer från OECD som har hunnit beaktas och vilka justeringar som har kunnat göras i de lagförslag som lämnas i propositionen. Det innebär dock att förutsägbarheten är bristfällig samt att det kommer att leda till svårigheter att tolka och tillämpa de svenska reglerna. Tolkning och tillämpning kan i viss utsträckning göras i ljuset av de internationella regelverken inklusive de riktlinjer som tas fram av OECD. De svenska reglerna kommer dock att sätta den yttersta ramen för hur långtgående en sådan tolkning i ljuset av efterföljande riktlinjer och kommentarer kan vara.

Vad gäller reglerna om företrädaransvar så är det ur ett rättssäkerhetsperspektiv välkommet att regeringen tog till sig av kritiken som Lagrådet lämnade i detta avseende.

PwC har en särskild fokusgrupp inriktad på Pelare II och assisterar många koncerner med frågor relaterade till reglerna. Vi följer utvecklingen och återkommer med uppdateringar så fort det är aktuellt!