Uppdaterad OECD-kommentar: Fast driftsställe och internprissättning

Den 18 november enades OECD-länderna om en uppdatering av kommentaren till OECD:s modellavtal. De största förändringarna rör fast driftsställe vid arbete i hemmet samt vissa förtydliganden kring internprissättning. Dessa ändringar kommer att tas med i den nya utgåva som publiceras 2026.

Kommentaren utgör en gemensam tolkning av modellavtalet, vilket innebär att den i många fall även påverkar bedömningen av skatteavtal retroaktivt. Förutom förändringarna som rör fast driftsställe vid arbete i hemmet samt internprissättning, finns även förtydliganden om hur fast driftställe ska bedömas vid utvinning av naturresurser, förändringar avseende förfarandet vid ömsesidig överenskommelse (artikel 25), samt ett stort antal kommentarer där olika länder har invändningar mot större eller mindre detaljer i uppdateringen. Nedan följer en närmare genomgång av några av de största förändringarna.

Förtydliganden avseende artikel 5 - fast driftsställe vid arbete från hemmet 

Arbete hemifrån har, efter Corona-pandemin,  etablerats som ett flexibelt arbetssätt på en betydligt högre nivå än tidigare. OECD har därför utökat sin kommentar om när arbete hemifrån ska anses utgöra fast driftsställe. 

De viktigaste tilläggen i kommentaren är följande:

• Om den anställde arbetar från hemmet eller annan relevant plats i mindre än 50 procent av sin totala arbetstid under en rullande 12‑månadersperiod, talar det i normalfallet för att hemmet inte ska utgöra ett fast driftsställe. Om arbetstiden överstiger detta krävs dock en mer omfattande prövning av faktiska omständigheter.  
  
  
• Kommersiella skäl för arbete från hemmakontoret anses vara en stark indikator för fast driftsställe. Sådana skäl anses finnas om individens fysiska närvaro i landet i sig underlättar företagets verksamhet, exempelvis genom kund‑ eller leverantörskontakter, tillgång till nödvändig kompetens eller om närvaro i landet krävs för att interaktion med kunder ska ske i den relevanta tidszonen.
  
  Kommersiella skäl finns normalt inte när hemarbetet enbart medges:
  
  - för att rekrytera eller behålla en anställd som vill bo i ett specifikt land av privata skäl, eller 
  
  - för att minska kostnader (till exempel kontorshyror), utan koppling till ett faktiskt behov av fysisk närvaro för affärsverksamheten i det andra landet.  

Förtydliganden avseende artikel 9 – internprissättning  

Artikel 9 i OECD:s modellavtal reglerar armlängdsprincipen. I korthet reglerar denna artikel rätten att korrigera ett företags resultat om villkoren i en transaktion mellan närstående företag avviker från vad oberoende företag skulle ha avtalat under jämförbara förhållanden. OECD har gjort ändringar i kommentarerna till artikel 9 för att bland annat tydliggöra referenser till OECD:s riktlinjer för internprissättning och vissa frågor avseende finansiella transaktioner.  

En tydlig referens till OECD:s riktlinjer för internprissättning har nu inkluderats i kommentarerna. En korrigering av resultat ska enbart ske om villkoren avviker från vad oberoende parter skulle ha avtalat under liknande omständigheter. Vid en korrigering av resultatet så ska en sådan justering ske i linje med armlängdsprincipen och baseras på OECD:s riktlinjer för internprissättning som standard för att säkerställa korrekta och marknadsmässiga villkor. 

Vidare så ger de nya kommentarerna nu tydliga referenser till kapitel X (finansiella transaktioner) i OECD:s riktlinjer för internprissättning. De nya kommentarerna betonar att länder kan ha olika syn på hur artikel 9 används för att avgöra balansen mellan lån och eget kapital. Vissa stater använder OECD:s riktlinjer för att avgöra om ett lån ska behandlas som lån eller kapitaltillskott. Andra stater reglerar detta via nationell lagstiftning och rättspraxis. De nya kommentarerna klargör nu att prissättning enligt armlängdsprincipen sker först efter att transaktionens karaktär har fastställts. Det innebär att först avgörs om en transaktion ska erkännas som lån, därefter prissätts den enligt armlängdsprincipen med stöd av OECD:s riktlinjer (kapitel I, II, III och X). Kommentarerna förtydligar även att avdragsregler för kostnader (till exempel räntor) bestäms av nationell lag, med hänvisning till BEPS Action 4.   

Vår kommentar 

På PwC ser vi i betydligt större utsträckning att företag rekryterar nyckelkompetenser i andra länder och accepterar att dessa personer i stor utsträckning arbetar från sitt hemmakontor. Det är därför välkommet att OECD kraftigt utökar kommentaren för att underlätta bedömningen om när det finns risk för att fast driftställe uppkommer. Bedömningen av fast driftsställe har betydelse både för inkomstbeskattningen och nivån på arbetsgivaravgifter för anställda som bor i Sverige. Skatteverket har aviserat att man kommer att justera sitt ställningstagande om fast driftsställe vid arbete i hemmet med anledning av den nya kommentaren. Till exempel har hemarbete för att minska kontorshyra hittills bedömts annorlunda i Sverige. 

Utländska företag med personal i Sverige behöver alltid göra en bedömning av fast driftsställe för att korrekt kunna fördela sin beskattning mellan olika länder. 

Vi ser att OECD:s förtydliganden kring artikel 9 är ett viktigt steg mot ökad tydlighet och harmonisering inom internprissättning. Genom att nu uttryckligen hänvisa till OECD:s riktlinjer för internprissättning skapas en mer enhetlig standard för hur justeringar ska göras när transaktioner mellan närstående företag avviker från armlängdsprincipen. Detta stärker rättssäkerheten och minskar risken för dubbelbeskattning. 

Förtydligandet om finansiella transaktioner är särskilt relevant eftersom länder har olika syn på balansen mellan lån och eget kapital. OECD:s kommentar klargör att prissättning enligt armlängdsprincipen ska ske först efter att transaktionens karaktär har fastställts, vilket ger en tydligare metodik. Samtidigt betonas att regler för avdragsrätt, exempelvis för räntor, fortsatt bestäms av nationell lagstiftning med hänvisning till BEPS Action 4. 

Företag bör därför se över sina rutiner för internprissättning av finansiella transaktioner och säkerställa att de följer OECD:s riktlinjer, särskilt vid gränsöverskridande finansiering. Detta är avgörande för att undvika skattetvister och säkerställa korrekta och marknadsmässiga villkor.