Pelare II - kvalificerad CbCR och hantering av koncernbidrag

De flesta koncerner väntas kunna tillämpa den tillfälliga förenklingsregeln (Transitional CbCR Safe Harbour) för att undvika att behöva göra fullständiga beräkningar av effektiv skattesats för flertalet länder. Detta förutsätter dock att koncernens land-för-land-rapport (CbC-rapport) är baserad på kvalificerade finansiella rapporter. Denna artikel tar upp frågeställningar kring detta begrepp, inklusive ett färskt ställningstagande från Skatteverket om hur koncernbidrag ska hanteras inom ramen för CbCR, och därmed även indirekt den tillfälliga förenklingsregeln.

Läs också: Pelare II - Rapport från OECD om lättnadsregler

Kvalificerad finansiell rapport

Som nämnts ovan kräver en tillämpning av den tillfälliga förenklingsregeln en kvalificerad land-för-land-rapport. Med detta avses en rapport som har upprättats på grundval av en kvalificerad finansiell rapport.

Med kvalificerad finansiell rapport avses i huvudsak

1. de räkenskaper som används för att upprätta moderföretagets koncernredovisning, eller
2. varje koncernenhets årsredovisning förutsatt att den upprättas enligt en allmänt erkänd eller godkänd redovisningsstandard.

Den tillfälliga förenklingsregeln introducerades först i det så kallade Safe Harbour-dokumentet som publicerades av OECD i december 2022. Detta har därefter kompletterats och till viss del modifierats genom administrativ vägledning som publicerades i december 2023. I det senare dokumentet introducerades begreppet “reporting package” i förhållande till alternativ 1 ovan, det vill säga de räkenskaper som används för att upprätta moderföretagets koncernredovisning. Begreppet definieras inte närmare och i kombination med uttalanden i vägledningen att den tillfälliga förenklingsregeln som utgångspunkt varken tillåter eller kräver några justeringar av de belopp som framgår av de räkenskaper som ligger till grund för land-för-land-rapporten, har det uppstått frågor kring vilka siffror detta motsvarar. Frågeställningarna rör främst olika koncernjusteringar, som till exempel görs för att anpassa den enskilda enhetens räkenskaper till koncernens redovisningsprinciper (vilket ofta är IFRS). Tre potentiella tolkningar skulle kunna finnas, antingen är det frivilligt att fördela ut koncernjusteringarna till de enskilda koncernenheterna (i), alternativt måste de fördelas ut (ii), eller så får de inte fördelas ut då en fördelning skulle utgöra en otillåten justering (iii). 

Processen för upprättandet av koncernredovisningen kan se mycket olika ut mellan olika koncerner och även mellan bolag inom samma koncern, vilket Skatteverket också noterar i Rättslig vägledning. Skatteverket anser dock att det saknar betydelse för bedömningen av om en finansiell rapport är kvalificerad vilket bolag inom koncernen som gör den slutliga omräkningen till koncernredovisningsprinciperna. Skatteverket anser att det avgörande för att den finansiella rapporten är kvalificerad är att de räkenskaper som används för att upprätta moderföretagets koncernredovisning är justerade i enlighet med de redovisningsprinciper som moderföretaget tillämpar. De synes med andra ord anse att alternativ (ii) ovan är den korrekta tolkningen.

Koncernbidragens hantering i CbCR

Ett färskt ställningstagande från Skatteverket (den 16 juni 2025, dnr: 8-174683-2025) justerar delvis hanteringen av koncernbidrag inom land-för-land-rapporteringen, och ersätter därmed det ställningstagande som funnits sedan tidigare. Förändringen har sin grund i det förtydligande som gjorts i OECD:s vägledning avseende land-för-land rapportering (“CbCR Guidance”) kring betalningar som hanteras som utdelning hos betalande bolag. Det  anges att sådana betalningar inte ska ingå i intäkter eller resultat före skatt hos mottagande bolag.

Sammanfattningsvis anser Skatteverket att mottaget koncernbidrag inte ska tas med som en intäkt i land-för-land-rapporteringen. Detta innebär inte någon förändring sedan tidigare. Skatteverket anser även att lämnade och mottagna koncernbidrag inte ska ingå i rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt. Detta är en förändring jämfört med tidigare ställningstagande. Skatteverket anser vidare att posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt i land-för-land-rapporten inte ska innehålla inkomstskatt som är hänförlig till mottagna koncernbidrag. Även detta är en förändring jämfört med tidigare ställningstagande.

Ovanstående gäller enligt Skatteverket oavsett hur koncernbidraget har redovisats och ska tillämpas för alla rapporterade räkenskapsår som börjar den 1 januari 2025 eller senare, men får dock tillämpas redan från 2024.

Kommentar

Vår erfarenhet är att många koncerner inte har tagit hänsyn till justeringar som gjorts på koncernnivå (ofta kallat justeringsbolag eller top-side adjustments) i sin land-för-land-rapportering historiskt. För att säkerställa att koncernen har en kvalificerad CbCR kan processen för upprättandet av rapporten behöva att ses över. Detta är något vi rekommenderar att göra även om man historiskt har inkluderat denna typ av koncernjusteringar. Frågeställningen är omdebatterad och det går inte att utesluta att andra länder kan göra en annan bedömning.

Vad gäller koncernbidragen så kan justering behöva göras beroende på hur koncernbidragen har redovisats i de underliggande räkenskaperna. 

PwC har en särskild fokusgrupp inriktad på Pelare II och bistår många kunder i att se över sin CbCR-process och hjälper gärna även er inför inlämningen i slutet av året (kalenderårs-koncerner).