Marknadsföringsbidrag och korrigeringsregeln

Den 15 januari 2019 kom Skatteverket med ett ställningstagande om avdragsrätt för marknadsföringsbidrag till utländska dotterbolag och korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. Behovet av ett ställningstagande uppkom efter att flera bolag ställt frågor om Skatteverkets syn på kopplingen däremellan.

Skatteverket kommer i ställningstagandet fram till att korrigeringsregeln ska tillämpas vid bedömning av avdragsrätten för marknadsföringsbidrag och att avdrag bara kan medges om marknadsföringsbidraget, tillsammans med övriga villkor och transaktioner mellan parterna, medför ett armlängdsmässigt resultat.

Rättslig reglering och rättspraxis

Koncerninterna transaktioner ska prissättas enligt den så kallade armlängdsprincipen vilken i svensk rätt återfinns i korrigeringsregeln. Regeln innebär att resultatet av en näringsverksamhet ska korrigeras om resultatet blivit lägre på grund av att villkor avtalats som avviker från sådana villkor som skulle ha avtalats mellan oberoende näringsidkare. Korrigering ska ske så att resultat beräknas till det belopp det skulle ha varit om de avvikande villkoren inte funnits.

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har i sju domar från 1994 och 1995 prövat avdragsrätten för marknadsföringsbidrag enligt 16 kap. 1 § IL. Gemensamt för domarna är (1) att HFD uttalade att det för avdragsrätt krävdes ett direkt samband mellan bidragen och de affärsmässiga transaktioner som förekom, samt (2) att HFD endast prövade avdragsrätten. HFD prövade alltså inte om villkoren mellan bolagen i övrigt var armlängdsmässiga, eller om marknadsföringsbidraget medförde ett armlängdsmässigt resultat.

HFD har i två senare domar, RÅ 2004 ref. 13 och RÅ 2006 ref. 37, gjort klart att korrigeringsregeln är en specialbestämmelse för internationella förhållanden, och att regeln har företräde framför andra mer generella regler – såsom 16 kap. 1 § IL. I de så kallade Shell-målen (I RÅ 1991 ref. 107) uttalade HFD att det oftast krävs en helhetsbedömning av transaktionerna mellan det svenska och utländska bolagen för att avgöra om villkoren är armlängdsmässiga.

Kammarrätterna har i flera fall vägrat marknadsföringsbidrag med stöd av korrigeringsregeln. I ett av fallen slog Kammarrätten i Göteborg fast att det faktum att ett distributionsavtal som gav ett utländskt dotterbolag rätt till kostnadstäckning och viss vinst var tillräcklig, och därmed armlängdsmässig. Att utöver den ersättningen ge det utländska dotterbolaget marknadsföringsbidrag var däremot inte armlängdsmässigt. Kammarrätten gjorde alltså en helhetsbedömning av transaktionerna mellan det svenska bolaget och det utländska dotterbolaget (Kammarrätten i Göteborg 2010-09-17 i mål nr 7760-09).

Skatteverkets bedömning

Skatteverket konstaterar att HFD inte har prövat hur korrigeringsregeln förhåller sig till marknadsföringsbidrag. Skatteverket fortsätter därefter med att lyfta fram att frågan har prövats ett antal gånger i kammarrätterna samt att avdrag har vägrats i flera fall. Vidare noterar Skatteverket att flertalet av HFD-domarna kom innan OECD:s riktlinjer från 1995, samt att riktlinjerna från 1995 har en helt annan betydelse än den utgåva som kom 1979. Skatteverket påpekar också att det var först 2004 som det klargjordes att korrigeringsregeln har företräde gentemot mer generella regler.

Skatteverkets bedömning i ställningstagandet kan sammanfattas med att (1) korrigeringsregeln ska tillämpas vid bedömning av avdragsrätten för marknadsföringsbidrag, och (2) avdragsrätten för marknadsföringsbidrag måste bedömas tillsammans med övriga villkor och transaktioner mellan parterna.

Kommentar

Vi delar Skatteverkets uppfattning att det oftast är nödvändigt att göra en helhetsbedömning i frågor om internprissättning samt att korrigeringsregeln ska tillämpas i de situationer som ställningstagandet behandlar. Korrigeringsregelns företräde gäller i samtliga situationer när det handlar gränsöverskridande koncerninterna transaktioner.

Vidare anser vi att eftersom avdragsrätten enligt 16:1 IL kräver på ett direkt samband mellan marknadsföringsbidraget och affärstransaktionerna, ett krav vilket troligen är strängare än vid en bedömning med korrigeringsregeln, är det möjligt att området för när avdragsrätt för marknadsföringsbidrag har utvidgats vid tillämpning av korrigeringsregeln. De praktiska konsekvenserna, om det finns några, bör dock utredas från fall till fall. Däremot kan det generellt sett ifrågasättas vilket behov det finns av att etikettera den här typen av bidrag som just marknadsföringsbidrag, det kan i många fall vara ett bättre alternativ att se det som betalning för en marknadsföringstjänst utförd av dotterbolaget – vilket det i praktiken ofta är.

Vi vill också påpeka att marknadsföringsbidrag ofta kan ha momseffekter. Momsmässigt kan marknadsföringsbidraget generellt kategoriseras som ersättning för en tjänst, eller som förskotts- eller efterskottsrabatt, kategoriseringen i kombination med övriga omständigheter och inblandade jurisdiktioner gör att det inte kan ges några generella riktlinjer. Det är dock viktigt att inte glömma bort att inkludera momsfrågan i analysen av frågor rörande marknadsföringsbidrag.