‹ Tillbaka till artiklarna
När anses värdepapper skatterättsligt förvärvade om det finns inskränkningar i aktieägaravtalet och vad gäller för köpoptioner som köpts i samband med anställningen? Skatterättsnämnden har nyligen prövat ett fall om värdepapper där inskränkningarna ansågs så omfattande och långtgående att förvärvstidpunkten sköts upp. Inte långt därefter klargjorde Kammarrätten genom en dom vad som gäller skattemässigt för köpoptioner i vissa fall. Vi har tittat närmare på både Skatterättsnämndens förhandsbesked och Kammarrättens dom.
Det är inte ovanligt att företag erbjuder anställda en möjlighet att förvärva aktier eller optioner i det företag de är anställda. Beskattningstidpunkten skiljer sig åt beroende på vad den anställde har förvärvat och om det finns inskränkningar i aktie- eller optionsavtalet mellan arbetsgivaren och den anställde.
Vad säger lagen om tidpunkt för förvärv?
Inkomstskattelagen skiljer på om en anställd har förvärvat ett värdepapper eller en personaloption. Om det som förvärvats skattemässigt kan klassas som ett värdepapper ska den förmån som uppstår, om den anställde betalar ett lägre pris än marknadspriset, tas upp till beskattning som en förmån och beskattas som inkomst av tjänst. Beskattningstidpunkten anses i dessa fall vara vid tillfället när den anställde tilldelas värdepappret. I det fall den anställde betalar marknadspris för värdepapperen uppkommer ingen förmån av tjänst.
Genom praxis gäller också att för att värdepappret ska anses förvärvat får ägandet inte ha villkorats av anställningen på ett sådant sätt så att den anställde förlorar detta om anställningen avslutas och villkoren har för långtgående inskränkningar. Om för långtgående inskränkningar finns i avtalet skjuts den skattemässiga tidpunkten för förvärvet fram.
Om den anställde istället får en möjlighet att i framtiden förvärva värdepapper till ett förmånligt pris eller på andra förmånliga villkor har den anställde förvärvat en personaloption. Beskattningstidpunkten uppstår då istället när den anställde utnyttjar optionen för att förvärva aktier i företaget och inte när optionen erhålls. Personaloptioner är knutna till anställningen.
Vad blir den skattemässiga effekten vid olika förvärvstidpunkter?
Tidpunkten för när värdepapper förvärvats spelar roll för hur eventuell värdeökning ska beskattas. Om förvärv skett vid tidpunkten för tilldelningen ska eventuell värdeökning beskattas i inkomstslaget kapital vid en försäljning. Om förvärvet skett vid en senare tidpunkt ska mellanskillnaden mellan det pris som den anställde betalat, och värdet vid tidpunkten för det skattemässiga förvärvet, beskattas som inkomst av tjänst. Bolaget skulle då även behöva betala socialavgifter på förmånen.
Vad säger Skatterättsnämndens förhandsbesked om tidpunkt för förvärv av aktier?
I det prövade fallet fanns det inskränkningar i förfoganderätten av värdepapperna som gjorde att Skatterättsnämnden ansåg att förvärvstidpunkten inte skedde vid tilldelningen av aktierna. Inskränkningarna innefattade bland annat:
- Ett förvaltaravtal om att aktierna skulle registreras på en utsedd förvaltare så snart förvärvet skett - den anställde skulle därmed inte vara registrerad som ägare till aktierna i aktieboken.
- Fram till dess att en investering i ett specifikt målbolag genomförts (tidpunkt för investering framgick ej) skulle den anställde inte ha möjlighet att överlåta sina aktier i bolaget utan godkännande av bolagets majoritetsägare.
Även om inskränkningarna i sig inte var ovanliga fanns ingen tidsbegränsning för när de skulle upphöra. Skatterättsnämndens slutsats var därför att aktierna inte skulle anses förvärvade förrän investeringen i målbolaget var avslutad eller när inskränkningarna på annat sätt skulle upphöra för den anställde.
Förvaltarregisteringen av aktierna påverkade inte frågan om förvärvstidpunkten i och med att den anställde i stor utsträckning ändå skulle kunna utöva rättigheter som om aktierna ägts direkt. Däremot ansåg Skatterättsnämnden att de totala inskränkningarna i den anställdes möjlighet att förfoga över aktierna var för omfattande.
Vad säger Kammarrättens dom om tidpunkt för förvärv av köpoptioner?
Kammarrättens dom gällde en liknande frågeställning men avsåg köpoptioner. Frågan var här om en hembudsklausul i avtalet påverkade den skattemässiga bedömningen av optionerna. Det vill säga om hembudsklausulen gjorde att dessa skulle anses som värdepapper enligt Inkomstskattelagen och skattemässigt förvärvade vid tillfället för tilldelningen eller om denna innebar ett fortsatt krav på anställning på sådant sätt att köpoptionerna inte skulle anses som värdepapper enligt Inkomstskattelagen.
Paralleller drogs bland annat till teckningsoptioner som utfärdas enligt Aktiebolagslagens regler. Teckningsoptioner har ansetts ha en såpass stark karaktär av värdepapper att villkor om förfoganderättsinskränkningar normalt inte förtar karaktären av värdepapper. En köpoption utfärdas inte under Aktiebolagslagens regler och har därför inte samma starka karaktär av ett värdepapper.
Skatteverket gjorde bedömningen att hembudsklausulen var en så pass långtgående inskränkning i villkoren att köpoptionerna inte skulle anses som värdepapper på grund av att den anställde inte skulle kunna ta del av framtida värdeökning i det fall anställningen avslutades.
Kammarrätten gjorde, i likhet med Förvaltningsrätten, motsatt bedömning mot Skatteverket och konstaterade att köpoptionerna skulle anses som värdepapper. Detta då den anställde haft möjlighet att utnyttja optionerna från tilldelningen samt haft möjlighet att avyttra optionerna till marknadspris från tilldelningen och att detta gällde oavsett om avyttring gjordes enligt hembudsklausulen eller till tredje part. Hembudsklausulen var därmed inte ett så pass starkt villkor om fortsatt anställning att förvärvstidpunkten skulle anses uppskjuten.
Vilka slutsatser kan dras av de olika fallen?
Gällande aktier, och till exempel teckningsoptioner, har tidigare praxis bekräftat att relativt långtgående inskränkningar i förfoganderätten, som till exempel krav på fortsatt anställning och en skyldighet att återlämna värdepapper vid en avslutad anställning, inte har ansetts innebära att förvärvstidpunkten skjutits upp. I praxis har det dock varit tydligt att inskränkningarna måste vara begränsade i tid. Slutsatsen av det aktuella förhandsbeskedet är att tidsbegränsningar i inskränkningarna väger tungt vid den skattemässiga bedömningen och till och med har större betydelse än vissa andra inskränkningar. Detta stämmer även överens med vår uppfattning av rättsläget.
Angående målet som avgjordes i Kammarrätten bör nämnas att förarbeten och tidigare praxis har behandlat beskattningstidpunkten vid tilldelning av olika typer av optioner. Det har dock inte varit helt klart vad som gäller specifikt för köpoptioner. Slutsatsen i målet tyder dock på att så länge optionsinnehavaren, trots vissa villkor, kan tillgodogöra sig optionens fulla marknadsvärde oavsett fortsatt anställning så ska optionerna inte förlora sin karaktär av värdepapper. Beskattningstidpunkten uppkommer därmed vid tillfället för tilldelningen av optionerna.
Förhandsbeskedet har överklagats till Högsta Förvaltningsdomstolen. Det återstår att se om Skatteverket kommer att överklaga beslutet till Högsta Förvaltningsdomstolen för att få resultatet avgjort i högst instans.
Lämna en kommentar